DOU 19/10/2023 - Diário Oficial da União - Brasil

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Nº 199, quinta-feira, 19 de outubro de 2023
ISSN 1677-7042
Seção 1
Esses incentivos têm, normalmente o objetivo de atrair entidades para
determinadas localidades, em que a menor eficiência ou o maior custo ou as
dificuldades de logística seriam compensados pelo incentivo.
É necessário determinar os desembolsos efetivos de caixa e ajustá-los a valor
presente mediante taxa de juros que reflita as condições normais de mercado, a fim de
permitir que o custo tributário seja apresentado de forma ajustada pelo ganho
financeiro gerado pelo incentivo fiscal e que seja devidamente registrada a subvenção
pelo regime de competência. O objetivo dessa prática é também permitir que a
transação seja registrada considerando-se sua essência. Nesse caso, a contrapartida do
AVP, na data da transação, deve ser registrada a crédito na mesma linha no resultado
em que a dedução da despesa com ICMS foi registrada.
Exemplo: saldo de ICMS a pagar no montante de $ 10.000, com prazo para
pagamento incentivado de cinco anos, sem atualização monetária e com juros de 3% ao
ano, pagável em uma única parcela ao fim de 60 meses. Assumindo que a taxa de juros,
de acordo com as condições atuais de mercado, seja de 15% ao ano, o seguinte cálculo
devem ser praticado na data da transação:
$ 10.000 * (1,03^5) = $ 11.593 (saldo a ser pago após cinco anos); $ 11.593
/ (1,15^5) = $ 5.764 (valor que reflete o montante, na data da transação, a ser
registrado como dedução de vendas e ICMS a pagar).
Pela fluência do prazo, o saldo devedor (apurado conforme demonstrado no
parágrafo anterior) será atualizado monetariamente, com base na taxa de juros definida
e aplicável na data da transação, tendo como contrapartida despesa financeira.
Decorrido um ano, o saldo de ICMS a pagar será $ 6.629, e o montante de $ 865 será
registrado como despesa financeira e assim sucessivamente, até atingir o valor futuro ao
fim de 60 meses ($ 11.593).
(No caso de esse incentivo estar vinculado a investimento e puder ser
caracterizado como subvenção fiscal para investimento, deve-se observar o determinado
no Pronunciamento Técnico CPC 07. Nesse caso, ao invés de crédito à conta de ICMS
no resultado no início da transação, o crédito seria no passivo para apropriação ao
resultado
quando
cumpridas as
condições
necessárias
para
o efetivo
ganho
da
subvenção).
8.2. Tributos federais:
Introdução: os principais tributos são imposto de renda, contribuição social,
PIS, COFINS e IPI. Esses tributos geram diversos reflexos contábeis considerando que
podem existir tanto em saldos a recuperar decorrentes de antecipações, pagamentos a
maior ou outros créditos, quanto em saldos a pagar decorrentes da apuração de
impostos devidos ou parcelamentos.
Os saldos a recuperar e a pagar podem estar sujeitos a atualizações
monetárias e juros (a depender de cada situação) e, também, é comum observarmos
saldos significativos relacionados com programas de parcelamento de débitos federais,
por exemplo, REFIS.
A seguir, estão listados alguns dos principais cenários em relação a saldos de
tributos federais:
(a) Créditos de impostos (por exemplo, IRRF - Imposto de Renda Retido na
Fonte) ou outros tributos parcelados que são atualizados monetariamente com base na
taxa Selic:
Considerando que os valores são registrados originalmente a valor presente
e atualizados monetariamente pela taxa Selic (juros pós-fixados), bem como que essa
taxa (Selic) se aproxima da taxa de juros de mercado para transações dessa natureza,
entende-se que esses valores já devem estar registrados por valores equivalentes a seu
valor presente.
(b) Créditos de imposto de renda a serem utilizados em pedidos de
compensação ou restituição:
Para esses casos, a situação aqui tratada parte do pressuposto de que a
entidade tem histórico recente de sucesso em seus pedidos de compensação ou
restituição, e aplicou o Pronunciamento Técnico CPC 01, que trata de recuperação de
ativos, de forma adequada. Seguindo a regra geral explicada na Questão 7 e acima
referenciada para a situação de ICMS de entidades que acumulam créditos, a orientação
é para que não se aplique o AVP.
Não se deve desprezar, por outro lado, as situações em que não há
incidência de juros sobre o valor do crédito a recuperar (ou estão abaixo do mercado
para transações dessa natureza) e a administração consegue estimar com razoável
precisão as datas de realização desses créditos. Nessas situações, devido à essa
possibilidade de estimar com razoável precisão as datas de realização, deve ser
efetuado o reconhecimento contábil do AVP.
(c) REFIS e outros parcelamentos:
No
ambiente brasileiro,
programas de
REFIS
e parcelamento
foram
historicamente criados por autoridades fiscais para realizar a renegociação e liquidação
de dívidas de natureza tributária, incluindo situações em que a dívida consolidada esteja
sujeita à liquidação com base em percentual da receita bruta.
Considerando as incertezas associadas aos montantes de faturamento futuro
e os riscos de inadimplência e de não cumprimento das condições e restrições impostas
em programas
desta natureza, há
indicativos de
que não seja
prudente o
reconhecimento imediato de um possível ganho pela redução da dívida a seu valor
presente determinado com base em taxas de juros de mercado aplicáveis para
empréstimos no mercado financeiro. Em lugar disso, a entidade deve efetuar adequada
divulgação das circunstâncias em notas explicativas.
Nesse contexto deve considerar-se também o que disciplina a Estrutura
Conceitual sobre a prudência como uma característica que apóia a neutralidade na
elaboração da informação e que, por sua vez, é uma das características que suporta a
representação fidedigna, uma das características qualitativas fundamentais que deve
estar presente quando da preparação das demonstrações contábeis.
Deve-se observar que, na data da adesão ao REFIS, o saldo devedor já está
a valor presente, com base nas condições de juros previstas para esse tipo de transação
e que referido saldo é sujeito a juros (aqueles previstos para o REFIS), pela fluência do
prazo. Assim, desde que contabilizado adequadamente, de acordo com as condições
aplicáveis a esse tipo de refinanciamento, o saldo devedor já deve estar registrado pelo
valor presente na data de cada balanço. A questão que surge é que o montante dos
desembolsos de caixa previstos, ajustados a valor presente com base em uma taxa de
juros normal de mercado, resultaria em um montante inferior ao saldo devedor em
determinada data-base; essa é uma informação para ser divulgada em nota explicativa,
não sendo requerido nenhum ajuste contábil, já que o inciso III do art. 184 da Lei das
Sociedades por Ações define o ajuste a valor presente e não o ajuste a valor justo do
passivo.
Para os demais casos em que o pagamento do parcelamento não tem
relação com o percentual da receita bruta, outras restrições podem surgir, como por
exemplo, quando a única exigência seja o pagamento em dia das parcelas. Nestes casos,
a entidade será capaz de demonstrar essa capacidade no momento do registro inicial
do parcelamento mas, por outro lado, as taxas do parcelamento refletem taxas de
mercado (por exemplo, no caso das atuais taxas Selic), não cabendo o ajuste a valor
presente uma vez que essa taxa aproxima-se da taxa de juros de mercado para
transações dessa natureza e, assim, os correspondentes valores já se encontram
registrados por valores equivalentes a seu valor presente.
9. Valores a receber e a pagar, sujeitos à atualização monetária com base
em índices de preços ou inflacionários, sem juros, devem ser objetivo de AVP?
Resposta - Sim. Índice de preços ou inflacionários podem ser alguns
componentes de uma taxa de encargos, mas não podem ser confundidos com taxas
reais de juros. As premissas sobre fluxos de caixa e taxas de desconto devem ser
internamente consistentes. Por exemplo, fluxos de caixa nominais, que incluem o efeito
da inflação, devem ser descontados a uma taxa que inclua o efeito da inflação. A taxa
de juros nominal livre de risco inclui o efeito da inflação. Os fluxos de caixa reais, que
excluem o efeito da inflação, devem ser descontados a uma taxa que exclua o efeito
da inflação. Da mesma forma, os fluxos de caixa após impostos devem ser descontados
utilizando-se uma taxa de desconto após impostos. Os fluxos de caixa antes de impostos
devem ser descontados a uma taxa consistente com esses fluxos de caixa.
10. No caso de empréstimos, financiamentos e mútuos com encargos financeiros
diferentes das atuais taxas de juros praticadas pelo mercado, deve ser feito o AVP?
(a) Financiamentos do BNDES, contratados com taxas de juros diferentes das
taxas praticadas pelo mercado em geral para outras modalidades de empréstimos, estão
sujeitos ao AVP?
Resposta - Não. Esses financiamentos reúnem características próprias e as
condições definidas nos contratos de financiamento do BNDES, entre partes
independentes, e refletem as condições para aqueles tipos de financiamentos. Em
alguns casos, os encargos financeiros são inferiores às taxas de juros aplicáveis para
empréstimos em geral e/ou para capital de giro, mas deve-se levar em consideração
que o BNDES financia projetos, com características próprias, em geral aplicando taxas
que seriam aplicáveis a qualquer entidade, ajustadas apenas pelo risco específico de
crédito das entidades e projetos envolvidos.
No Brasil, não há um mercado consolidado de dívidas de longo prazo com
as características dos financiamentos do BNDES, com o que a oferta de crédito às
entidades em geral, com essa característica de longo prazo, normalmente está limitada
ao BNDES.
Esse
tratamento 
está
alinhado
às
normas 
internacionais
e
aos
Pronunciamentos Técnicos do CPC, mais especificamente os Pronunciamentos Técnicos
CPC 07 e CPC 48, e com este Pronunciamento Técnico.
(b) Mútuos entre partes relacionadas contratados sem encargos financeiros
ou com juros diferentes das condições normais de mercado estão sujeitos a AVP?
Resposta - Muitos dos contratos de mútuos entre partes relacionadas não
possuem data prevista para vencimento, o que impossibilita o cálculo do AVP. Por
exemplo, uma entidade pode ter mútuo a receber de uma investida cuja liquidação não
está planejada nem há probabilidade de ocorrer no futuro previsível ou, ainda, o mútuo
apresenta movimentações e o vencimento é considerado a qualquer momento (on
demand), isto é, considera-se que o vencimento é à vista, a critério do credor.
Em outros casos, porém, quando o contrato de mútuo possui data definida
de vencimento, a entidade deve, em princípio, ajustar a transação a valor presente.
Todavia, surge uma questão a ser considerada, que é o que fazer com a diferença entre
o valor presente (nesse caso, consistente com o valor justo na data do reconhecimento
inicial) na data inicial e o caixa transferido/recebido. Não é adequado que a entidade
que concedeu o caixa tenha perda imediata nem que a entidade que tenha recebido o
caixa tenha um ganho imediato.
O registro imediato do ganho/perda, discutido no Pronunciamento Técnico
CPC 48, apenas deveria ser feito, no reconhecimento inicial da operação, se o valor
justo pudesse ser diretamente observável no mercado, em instrumentos similares, ou se
a técnica de avaliação utilizada pela entidade utilizasse variáveis que incluíssem somente
informações observáveis no mercado, a partir de transações recentes em condições
usuais de mercado e entre contrapartes independentes, que conheçam e desejem
efetuar a transação.
Portanto, os mútuos entre partes relacionadas contratados sem encargos
financeiros ou com juros diferentes das condições normais de mercado não estão
sujeitos ao AVP, mas todas as condições devem ser divulgadas em notas explicativas
com detalhamento necessário (prazos, juros e demais condições), em atendimento ao
Pronunciamento Técnico CPC 05 - Divulgação sobre Partes Relacionadas, a fim de
fornecer ao leitor das demonstrações contábeis os elementos informativos suficientes
para compreender a magnitude, as características e os efeitos desses tipos de
transações sobre a situação financeira e sobre os resultados da entidade. Entretanto,
quando uma prática contábil diferente dessa for editada a respeito de ajustes sobre
instrumentos financeiros decorrentes de atividades com partes relacionadas, aquela
nova prática contábil deverá prevalecer.
11. Considerando que o AVP é uma mudança de prática contábil, é
necessário efetuar os ajustes de forma retrospectiva para os períodos apresentados?
Resposta - Sim. O reconhecimento do AVP caracteriza-se como uma mudança
de prática contábil. Assim, as mudanças de prática contábil deveriam ser consideradas
de forma retrospectiva para todos os períodos apresentados, e os ajustes contabilizados
na conta de lucros (ou prejuízos) acumulados, líquidos dos efeitos tributários, bem como
demonstrados como se tivessem sido contabilizados desde o início do período mais
antigo apresentado.
12. Como se contabilizam a compra e venda de bens a prazo cuja
contrapartida requeira o ajuste a valor presente?
No caso de venda, por exemplo, de imóvel a prazo, por valor nominal, sem
especificação de juros, após os procedimentos de determinação do ajuste a valor
presente, deve esse ajuste retificar o ativo realizável e a receita de venda, podendo o
ajuste ao ativo realizável ser feito em conta retificadora. Conta essa que deverá ser
apropriada como receita financeira até o vencimento.
No comprador, o ajuste retifica o custo do ativo imobilizado que deve ser
registrado pelo seu valor presente e a retificação do passivo pode também contar com
conta redutora a gerar despesa financeira até o vencimento.
Por exemplo, suponha-se uma venda de imóvel por $ 10.000 mil, pago com
entrada de $ 4.000 mil em dinheiro e 3 (três) notas promissórias anuais de $ 2.000 mil
cada uma, sem juros, efetuada num momento em que a taxa de juros, para o tipo de
vendedor e comprador, seja, para ambos, de 18% ao ano (essas taxas podem ser
diferentes para eles).
O vendedor, na transação, registra:
D - Caixa
$ 4.000.000
D - Notas promissórias a receber
C - Juros a apropriar
$ 6.000.000
$ 1.651.454
C - Receita de venda de imóveis
$ 8.348.546
O comprador:
D - Imóveis
$ 8.348.546
D - Juros a apropriar
C - Caixa
$ 1.651.454
$ 4.000.000
C - Notas promissórias a pagar
$ 6.000.000
Em ambas as notas promissórias aparecerão (em um, no seu ativo; no outro,
no seu passivo) pelo seu saldo líquido, representando o valor nominal diminuído dos
juros a apropriar, e esse saldo líquido irá crescendo pela apropriação dos juros ao
resultado, até que no vencimento essas contas retificadoras zerem.
RESOLUÇÃO CVM Nº 191, DE 9 DE OUTUBRO DE 2023
Aprova 
o 
Documento 
de 
Revisão 
de
Pronunciamentos Técnicos CPC nº 23, emitido pelo
Comitê de Pronunciamentos Contábeis.
O PRESIDENTE DA COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS - CVM torna público
que o Colegiado, em reunião realizada em 04 de outubro de 2023, com fundamento nos
§§ 3º e 5º do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, combinados com
os incisos II e IV do § 1o do art. 22 da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de 1976, aprovou
a seguinte Resolução:
Art. 1º Torna obrigatório, para as companhias abertas o Documento de
Revisão de Pronunciamentos Técnicos nº 23, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos
Contábeis - CPC, conforme anexo "A" à presente Resolução.
Art. 2º Esta Resolução entra em vigor em 1º de janeiro de 2024, aplicando-
se aos exercícios sociais iniciados em, ou após, esta data.
JOÃO PEDRO BARROSO DO NASCIMENTO
ANEXO "A"
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS
REVISÃO DE PRONUNCIAMENTOS TÉCNICOS - N.º 23/2023
Este
documento de
revisão apresenta
alterações nos
Pronunciamentos
Técnicos: CPC 26 (R1) e CPC 06 (R2).
Este documento estabelece alterações em Pronunciamentos Técnicos em
decorrência das alterações de Classificação de Passivos como Circulante ou Não
Circulante, Passivos Não Circulantes com Covenants e Passivo de Arrendamento em uma