DOU 24/09/2024 - Diário Oficial da União - Brasil

Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001,
que institui a Infraestrutura de Chaves Públicas Brasileira - ICP-Brasil.
Este documento pode ser verificado no endereço eletrônico
http://www.in.gov.br/autenticidade.html, pelo código 05152024092400034
34
Nº 185, terça-feira, 24 de setembro de 2024
ISSN 1677-7042
Seção 1
eliminação desse prejuízo. Afinal, se caracterizada a perda por não recuperabilidade do ativo, essa
perda deve ser reconhecida, conforme os citados Pronunciamentos, antes da operação de venda,
mesmo que somente para fins do cálculo da equivalência patrimonial pela investidora quando o ativo
estiver na coligada ou empreendimento controlado em conjunto. Esse conceito deve ser aplicado
também para as operações com controladas.
Lucros não realizados em operações entre controladora e controlada e entre
controladas
55. Nas operações com controladas, os lucros não realizados devem ser
totalmente eliminados nas operações de venda da controladora para a controlada, os quais
devem ser reconhecidos no resultado da controladora somente quando os ativos
transacionados forem realizados (pelo uso, venda ou perda) na investida. São considerados
não realizados os lucros contidos no ativo de qualquer entidade pertencente ao mesmo
grupo econômico, não necessariamente na controlada para a qual a controladora tenha
feito a operação original.
55A. Deve ser aplicado o item 55 quando a controladora for, por sua vez,
controlada de outra entidade do mesmo grupo econômico. Por exemplo, a controladora E
controla F que, por sua vez, controla G; F deve eliminar totalmente qualquer lucro não
realizado ao vender um bem para G, por ser controladora de G.
55B. Nas demonstrações individuais, quando de operações de venda de ativos
da controladora para suas controladas (downstream), a eliminação do lucro não realizado
deve ser feita no resultado individual da controladora, deduzindo-se cem por cento do
lucro contido no ativo ainda em poder do grupo econômico, em contrapartida da conta de
investimento (como se fosse uma devolução de parte desse investimento), até sua efetiva
realização pela baixa do ativo na(s) controlada(s).
55C. A eliminação de que trata o item 55B na demonstração do resultado deve ser feita
em linha logo após o resultado da equivalência patrimonial, com destaque na própria demonstração
do resultado ou em nota explicativa, conforme item 52. Podem ser eliminadas na demonstração do
resultado da controladora as parcelas de venda, custo da mercadoria ou produto vendido, tributos
e outros itens aplicáveis, já que a operação como um todo não se dá com genuínos terceiros. Se não
eliminados, esses valores devem ser evidenciados na própria demonstração do resultado ou em
notas explicativas.
56. Nas operações de venda da controlada para a controladora (upstream) ou
para outras controladas do mesmo grupo econômico, o lucro deve ser reconhecido na
vendedora normalmente. No caso de coligada e de empreendimento controlado em
conjunto, adota-se o mesmo procedimento.
56A. Nas demonstrações individuais da controladora, quando de operações de
venda de ativos da controlada para a controladora ou entre controladas, o cálculo da
equivalência patrimonial deve ser feito deduzindo-se, do patrimônio líquido da controlada,
cem por cento do lucro contido no ativo ainda em poder do grupo econômico. Com isso,
a controladora deve registrar como resultado valor nulo, não tendo, por isso, afetação no
seu resultado e no seu patrimônio líquido como decorrência do resultado reconhecido pela
controlada.
56B. No balanço consolidado, a parte do resultado da controlada que for atribuível
aos sócios não controladores deve ser ajustada em decorrência da eliminação dos lucros não
realizados.
1_MF_24_006
57 a 59 . (Eliminados)
Equivalência patrimonial sobre outros resultados abrangentes
60. Na aplicação da equivalência patrimonial sobre coligada, controlada ou
empreendimento controlado em conjunto, o resultado da equivalência patrimonial deve,
basicamente, representar a parcela da investidora no resultado líquido da investida. A
equivalência patrimonial sobre outros resultados abrangentes da investida deve ser
reconhecida, nainvestidora, também diretamente contra seu patrimônio líquido, como
parte de outros resultados abrangentes da investidora.
61. Dessa forma, não devem transitar pelo resultado da investidora como
resultado da equivalência patrimonial as mutações do patrimônio líquido da investida que
não transitam ou só transitarão futuramente pelo resultado da investida, tais como: ajustes
por variação cambial de investimentos no exterior e ganhos ou perdas de conversão
(Pronunciamento Técnico CPC 02 - Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão
de Demonstrações Contábeis); determinados ganhos e perdas atuariais (Pronunciamento
Técnico CPC 33 - Benefícios a Empregados); variações no valor justo de ativos financeiros
disponíveis para venda (Pronunciamento Técnico CPC 48 - Instrumentos Financeiros);
variações no valor justo de instrumentos de hedge em contabilidade de hedge
(Pronunciamento Técnico CPC 48); realização de reservas de reavaliação (Pronunciamento
Técnico CPC 27 - Ativo Imobilizado), etc.
Outros aspectos da equivalência patrimonial
62. Nas aplicações subsequentes da equivalência patrimonial à aplicação inicial,
devem ser observados os mesmos procedimentos requeridos nos itens 19 e 20 quanto aos
ajustamentos extracontábeis da investida para utilização das mesmas práticas contábeis da
investidora e quanto à manutenção dos valores justos dos ativos e passivos da investida
apurados na data da aquisição, inclusive do passivo (ou ativo) fiscal diferido.
63. No caso de reconhecimento, por controlada, de ajuste de exercício anterior
por mudança de prática contábil ou retificação de erro e consequente reapresentação
retrospectiva de suas demonstrações contábeis, a controladora deve fazer o reconhecimento
de sua parte nesse ajuste e também deve proceder à reapresentação retrospectiva de suas
demonstrações contábeis, conforme o Pronunciamento Técnico CPC 23 - Políticas Contábeis,
Mudança de Estimativa e Retificação de Erro. Se o mesmo ocorrer com coligada ou com
empreendimento controlado em conjunto, a investidora pode proceder da mesma forma ou
reconhecer sua parte no resultado da equivalência patrimonial, dando a devida divulgação
do fato e do valor envolvido.
Variações de porcentagem de participação em controladas
64. Depois de adquirido o controle da entidade, ambas passam a fazer parte do
mesmo grupo econômico e essa entidade econômica é obrigada, pelo Pronunciamento Técnico
CPC 36 - Demonstrações Consolidadas, bem como pelas normas internacionais de contabilidade,
a elaborar e apresentar demonstrações consolidadas como se fossem uma única entidade. Deve
haver a devida evidenciação da parcela do patrimônio e do resultado pertencente aos que são
sócios apenas nas controladas, mas não na controladora (chamados de sócios não
controladores), mas por esse mesmo Pronunciamento Técnico CPC 36 e por essas mesmas
normas internacionais de contabilidade, o patrimônio líquido deve ser considerado pelo seu todo
e o resultado líquido também. A participação dos não controladores é parcela integrante do
patrimônio líquido da entidade consolidada, logo, transacionar com os sócios não controladores
é transacionar com sócios desse mesmo patrimônio líquido.
65. Como decorrência do item anterior, as negociações subsequentes em que a
controladora adquire, dos sócios não controladores desse mesmo patrimônio, novos
instrumentos patrimoniais (ações ou cotas, por exemplo) de uma controlada, passam a se
caracterizar como sendo transações entre a entidade e seus sócios, a não ser que seja uma
alienação de uma investidora que caracterize a perda de controle de sua controlada. Ou seja,
trata-se de operações que se assemelham àquela em que a entidade adquire ações ou cotas
de seus próprios sócios.
66. Por isso o Pronunciamento Técnico CPC 36 requer, em seus itens 23 e 24,
que as mudanças na participação relativa da controladora sobre uma controlada que não
resultem na perda de controle devem ser contabilizadas como transações de capital (ou
seja, transações com sócios, na qualidade de proprietários) nas demonstrações
consolidadas. Em tais circunstâncias, o valor contábil da participação da controladora e o
valor contábil da participação dos não controladores devem ser ajustados para refletir as
mudanças nas participações relativas das partes na controlada. Qualquer diferença entre o
montante pelo qual a participação dos não controladores tiver sido ajustada e o valor justo
da quantia recebida ou paga deve ser reconhecida diretamente no patrimônio líquido
atribuível aos proprietários da controladora, e não como resultado.
67. Portanto, se a controladora adquirir mais ações ou outros instrumentos
patrimoniais de entidade que já controla, deve considerar a diferença entre o valor de
aquisição e o valor patrimonial contábil adquirido em contrapartida do seu patrimônio
líquido (individual e consolidado), semelhantemente, por exemplo, à compra de ações
próprias (em tesouraria). No caso de alienação, desde que não seja perdido o controle
sobre a controlada, a diferença também deve ser alocada diretamente ao patrimônio
líquido, e não ao resultado.
68. Nas demonstrações contábeis individuais da controladora, as transações de
capital mencionadas no item 66 devem refletir a situação dessa controladora individual,
mas sem perder de vista que ele (o disposto no item 66) está vinculado ao conceito de
entidade econômica como um todo, e nesse conceito estão envolvidos os patrimônios da
controladora e da controlada. Esse é inclusive o objetivo da aplicação do método da
equivalência patrimonial. Nesse balanço individual, não se tem a reprodução pura e
simples e totalmente isolada da controladora, o que só deve ser apresentado nas
demonstrações separadas.
69. Nas demonstrações separadas da controladora, se forem apresentadas, as
transações de capital mencionadas no item 66 devem ser consideradas como alterações
dos seus investimentos, quer quando avaliados pelo valor justo quer quando pelo custo.
Nessas demonstrações, a ideia subjacente é exatamente a de não integração entre
investidora e controladas (e coligadas ou empreendimentos controlados em conjunto, se
for o caso) e, sim, a de caracterização dos investimentos como negócios da controladora.
Nesse caso, nas demonstrações separadas da controladora a aquisição de, ou a venda para,
sócios não controladores de suas controladas se caracterizam, para a controladora, como
transações
com
terceiros,
e
não
com
sócios
do
mesmo
grupo
econômico.
Consequentemente, os ajustes derivados dessas transações, se existentes, devem ser
registrados no seu resultado, e não no seu patrimônio líquido.
Exemplo:
A Cia. A adquire, por $ 1.300, 80% das ações da Cia. B que tem patrimônio líquido
contábil igual (por simplificação) a seus valores justos, no montante de $ 1.250. Com isso, paga
ágio por expectativa de rentabilidade futura no valor de $ 300 ($ 1.300 - 80% de $ 1.250).
Assim, o balanço patrimonial (classificações desconsideradas) da Cia. A ficará representado da
seguinte forma:
1_MF_24_007
Admita-se, agora, uma operação aparentemente desvinculada da matéria, mas
introduzida apenas para mostrar a relação entre aquisição de ações próprias e aquisição de
ações de não controladores, que a Cia. A adquira 5% de ações do seu próprio capital social
por $ 200; se seu próprio balanço também estiver a valores justos, isso implica estar
comprando 5% de $ 2.300 (R$ 115) por $ 200, pagando implicitamente o ágio de $ 85. Mas
esse ágio não deve ser evidenciado, ficando seu balanço individual assim representado:
1_MF_24_008