DOU 13/04/2023 - Diário Oficial da União - Brasil

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2.3 Sinopse da transação tributária e os múltiplos enfoques doutrinários

1. A transação, no âmbito do direito privado, consiste em um negócio jurídico caracterizado por concessões recíprocas, visando a prevenir ou encerrar um litígio (CC, art. 840).

2. A natureza jurídica do instituto, para Maria Helena Diniz, é sui generis, por consistir em uma modalidade de negócio jurídico "que se aproxima do contrato (RT, 277:266; RF, 117:407), na sua constituição, e do pagamento, nos seus efeitos, por ser causa extintiva de obrigações, possuindo dupla natureza jurídica: a de negócio jurídico bilateral e a de pagamento indireto." (DINIZ, 2022, p.1138)

3. A despeito dessa posição, conquanto houvesse alguma divergência acerca de sua natureza jurídica, se contratual ou forma de pagamento indireto, o Código Civil, "reconhecendo a natureza contratual da transação, retira-a do elenco de meios indiretos de pagamento para incluí-la no título dedicado às 'várias espécies de contratos'." (GAGLIANO, 2017, p.1181)

4. No mesmo sentido, Paulo Lôbo:

"A transação é o contrato no qual duas pessoas (transatores) resolvem encerrar litígio existente entre elas, ajuizado ou não, mediante concessões recíprocas. A transação pressupõe necessariamente a existência de uma relação entre as partes que transigem, a divergência e a vontade de resolvê-la, sem se aguardar decisão judicial. A transação substitui a decisão judicial ou arbitral e tem força equivalente à coisa julgada. São seus requisitos: acordo de vontades, litígio potencial ou instalado e concessões de parte a parte." (LÔBO, 2022, p.1095)

1. Já na esfera do direito público, Código Tributário Nacional acomoda a transação tributária na mesma prateleira de outras modalidades de extinção do crédito tributário:

Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento; II - a compensação; III - a transação ; IV - remissão; V - a prescrição e a decadência; VI - a conversão de depósito em renda; VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X - a decisão judicial passada em julgado. XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149.

1. Na literatura há múltiplas visões acerca da natureza jurídica da transação tributária e de seus delineamentos. Regina Helena Costa, por exemplo, afasta da transação tributária a natureza contratual e afirma que, no âmbito tributário, ela somente se presta a encerrar litígios já existentes:

"A transação, no campo tributário, ostenta perfil bem diferente. A começar porque, por óbvio, não possui natureza contratual, como expressa o art. 171, CTN: Art. 171. A lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em determinação de litígio e consequente extinção de crédito tributário. Parágrafo único. A lei indicará a autoridade competente para autorizar a transação em cada caso. Também, a transação no âmbito fiscal somente pode ser terminativa de litígio, o qual, a nosso ver, tanto pode ser de natureza judicial ou administrativa." (COSTA, 2022, p.524)

1. Leandro Paulsen aduz, consoante a literalidade do CTN, que a transação é uma forma de extinção do crédito tributário que depende de lei autorizativa para cada um dos entes políticos:

"A transação é a prevenção ou terminação de um litígio mediante concessões mútuas, nos termos do art. 840 do Código Civil. É da sua essência, portanto, que ambas as partes cedam em alguma medida e que, com isso, se coloque fim a um conflito de interesses. Embora o art. 841 do Código Civil estabeleça que só se permitiria a transação quanto aos direitos patrimoniais de caráter privado, o CTN, que é norma geral de Direito Tributário com nível de lei complementar, prevê a transação como modo de extinção do crédito tributário. Dispõe o CTN: “Art. 171. A lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em terminação de litígio e consequente extinção de crédito tributário”. E complementa: “Parágrafo único. A lei indicará a autoridade competente para autorizar a transação em cada caso”. A transação, portanto, é possível em matéria tributária, mas depende de lei de cada um dos entes políticos, relativamente aos seus próprios créditos tributários, que, estabelecendo as condições a serem observadas, a autorize." (PAULSEN, 2022, p.709)

1. Luís Eduardo Schoueri enxerga na transação tributária a existência de novação:

"O raciocínio deve ser claro: a transação implica novação. Uma vez concluída, ela extingue o crédito tributário, por força do artigo 171 do Código Tributário Nacional. O que surge em seu lugar é um novo crédito, resultado da transação. Claro que esse crédito tem natureza pública, mas seu “fato gerador” é a própria transação." (SCHOUERI, 2022, p.2101)

1. Onofre Alves Batista (2002) defende que a transação tributária é um contrato de direito público.

2. Há quem advogue, como Natália Dacomo (2008), a configuração de um ato administrativo participativo.

3. Beatriz Biaggi Ferraz (2018), em extensa dissertação de mestrado sobre o tema, aponta a natureza tríplice da transação tributária, integrada por características, ao mesmo tempo, de ato administrativo e contrato fiscal, culminando na extinção do crédito tributário.

4. A doutrina também diverge a respeito de a transação efetivamente extinguir ou não o crédito tributário. Heleno Torres (2003), por exemplo, explica que a transação não é meio apto a promover a extinção do crédito tributário, sendo tão somente uma forma solução de conflitos voltada ao término de litígios. O crédito seria extinto, portanto, em um momento cronologicamente subsequente, o do cumprimento das obrigações assumidas na transação.

5. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça também parece apontar que não é a transação em si mesma considerada suficiente para provocar a extinção do crédito tributário, ocorrendo e extinção com o cumprimento dos termos transacionados:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. TRANSAÇÃO TRIBUTÁRIA. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. EFEITO CONDICIONADO AO CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS EXIGIDOS PELA LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. TESE RECURSAL DEFICIENTE. INADMISSIBILIDADE. (...) 3. Isso porque, à luz do art. 156 e 171 do CTN, não basta a celebração da transação para a extinção do crédito tributário, o que ocorre com o cumprimento das obrigações impostas pela legislação de regência. E, nesse contexto, se a legislação, ao tratar da "transação excepcional", estabelece os critérios, como a quitação da dívida tributária, de forma parcelada (art. 11 da Lei n. 13.988/2020, combinado com o art. 9º, inc. I, da Portaria PGFN n. 14.402/2020), não há como se compreender como a parte pretende extinguir o crédito tributário sem cumprir, até o fim, o que foi acordado. (AgInt no REsp n. 1.997.435/AL, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/10/2022, DJe de 26/10/2022.)

1. Independentemente da natureza jurídica do instituto, Nunes (2022, p.821) argumenta que, na transação, "Fazenda e sujeito passivo deverão renunciar às suas expectativas de direito, visando a composição do litígio, porque não valerá a pena para ambos manter a discussão."

2. Demais disso, não se pode perder de vista, seja qual for a natureza jurídica atribuível, que a existência de concessões recíprocas pelo particular e pelo Estado é uma característica intrínseca à transação tributária, que lhe compõe a essência, de maneira a não haver espaço para menosprezar essa peculiaridade em qualquer análise que se faça a seu respeito.

3. Acerca desse predicado, Ricardo Lobo Torres sublinha a característica sempre presente da reciprocidade das concessões:

A transação implica no encerramento do litígio através de ato do sujeito passivo que reconhece a legitimidade do crédito tributário, mediante concessão recíproca da Fazenda Pública. O objetivo primordial da transação é, por conseguinte, encerrar o litígio, tornando seguras as relações jurídicas. O seu requisito essencial é que haja direitos duvidosos ou relações jurídicas subjetivamente incertas. Para que se caracterize a transação torna-se necessária a reciprocidade de concessões, com vista ao término da controvérsia (TORRES, 2006, p. 298)

1. Esclarecidos esses pontos, pode-se afirmar que a transação está há muito contemplada no Código Tributário Nacional como forma de extinção do crédito tributário. O art. 171 estabelece que a lei

pode facultar, "nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar transação que, mediante concessões mútuas, importe em determinação de litígio e conseqüente extinção de crédito tributário", devendo ainda a norma indicar autoridade competente para autorizar a transação.

1. A despeito da autorização genérica do CTN, na esfera federal, foi somente a Lei n. 13.988/2020 que conferiu concretude à possibilidade de realizar-se a transação, na qual se previa, no art. 13, que competia ao Procurador- Geral da Fazenda Nacional, diretamente ou por autoridade por ele delegada, assinar o termo de transação realizado de forma individual.

2. A Lei nº 14.375/2022 modificou a Lei n. 13.988/2020 em inúmeros dispositivos, permitindo a transação de débitos discutidos administrativamente. Destaquem-se o novel art. 10-A e a redação conferida ao art. 13:

Art. 10-A. A transação na cobrança de créditos tributários em contencioso administrativo fiscal poderá ser proposta pela Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil, de forma individual ou por adesão, ou por iniciativa do devedor, observada a Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993. [...] Art. 13. Compete ao Procurador-Geral da Fazenda Nacional, quanto aos créditos inscritos em dívida ativa, e ao Secretário Especial da Receita Federal do Brasil, quanto aos créditos em contencioso administrativo fiscal, assinar o termo de transação realizado de forma individual, diretamente ou por autoridade delegada, observada a Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993.

1. Visto isso, passemos, no tópico subsequente, aos argumentos expendidos pelos órgãos interessados.

2.4 Exame dos argumentos da PGFN e da RFB: A representação extrajudicial da União, o exame preventivo de legalidade e a fixação dos critérios de recuperabilidade do crédito

1. Feita essa breve introdução, necessário rememorar os argumentos expostos por ambos os órgãos. De um lado, a PGFN assevera ser sua a competência para atuar na análise da legalidade da transação tributária realizada pela RFB, pois essa missão derivaria de sua condição de representante da União na esfera extrajudicial (CF, art. 131 c/c LC/73, art. 1º), bem como de sua competência de realizar a atividade de consultoria jurídica no âmbito do Ministério da Economia (LC n. 73/93, art. 12, IV). De outro, a RFB aponta como sua a atribuição para realizar a transação, independentemente de manifestação quanto à legalidade do ato pelo respetivo órgão de consultoria, argumentando que: i) a representação extrajudicial dos interesses públicos defendidos pela PGFN e pela Advocacia-Geral da União (AGU) deve ser interpretada como possível somente "em questões que não estejam inseridas nas atribuições regulares do funcionamento ordinário" de outro órgão; ii) haveria ofensa ao inciso XVIII do art. 37 da CF, "a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei"; e iii) tornaria mais burocrática a transação.

2. Pois bem, incumbe verificar a validade, à luz da hermenêutica jurídica, das razões lançadas pelos órgãos. Entre aquelas apresentadas, somente não será objeto de análise a elencado pela Receita no